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BESONDERHEITEN DEUTSCH-AMERIKANISCHER

ERBSCHAFTEN UND NACHLÄSSE

EINSCHLIESSLICH STEUERRECHT


von Dr. Peter K.-D. Barandt, Rechtsanwalt (Frankfurt am Main),
Attorney at Law (New York), LL.M. (SMU, Dallas, Texas),
Fachanwalt für Steuerrecht, Dipl.-Kfm.

Amerikanisches Nachlassverwaltungsrecht und amerikanisches Nachlassverfahren („Probate Law“, „Probate Proceedings“, „Administration Proceedings“) sowie amerikanisches Erbrecht („Estate Law“) unterscheiden sich fundamental vom deutschen Erbscheinsverfahrensrecht und vom deutschen Erbrecht.

Sowohl das amerikanische Nachlassverwaltungsrecht („Probate Law“, „Probate Proceedings“, „Administration Proceedings“) als auch das amerikanische Erbrecht („Estate Law“) sind aus dem „Common Law“ der früheren Kolonialmacht Großbritannien hervorgegangen.

Unbewegliches Nachlassvermögen, also Grundvermögen („Real Property“), wird nach amerikanischem materiellem Erbrecht nach dem am Ort seiner Belegenheit („Situs“) geltenden Recht vererbt, und zwar nach dem Recht des jeweiligen amerikanischen Bundesstaates seiner Belegenheit.

Hingegen wird bewegliches Nachlassvermögen („Personal Property“) im amerikanischen Erbrecht nach dem am letzten Wohnsitz („Last Domicile“) des Erblassers geltenden Recht vererbt.

Dies betrifft insbesondere gerade auch Bankguthaben und Wertpapiere.

Da das deutsche materielle Erbrecht hier abweicht und für bewegliches wie unbewegliches Nachlassvermögen aus deutscher Sicht das Recht des Landes der Staatsangehörigkeit des Erblassers gilt, kommt es in den Fällen, in denen Staatsbürgerschaft und letzter Wohnsitz des Erblassers auseinanderfallen, zur Anwendung unterschiedlicher Rechtsgrundsätze.

Man spricht dann von einer so genannten Nachlassspaltung („Split Heirship“).

Vererbt beispielsweise ein deutscher Staatsbürger mit letztem Wohnsitz in den USA in Deutschland belegene Aktien oder Obligationen eines deutschen Unternehmens bzw. eines deutschen Schuldners/Emittenten, so gilt für die Vererbung dieser Wertpapiere aus amerikanischer Sicht amerikanisches Erbrecht, aus deutscher Sicht wegen der deutschen Staatsbürgerschaft des Erblassers hingegen deutsches Erbrecht.

Umgekehrt kann es sein, dass aus der Sicht des einen Landes jeweils das Erbrecht des anderen Landes zur Anwendung kommt, nämlich aus der Sicht des deutschen Rechts amerikanisches Erbrecht und aus der Sicht des amerikanischen Rechts deutsches Recht, so etwa dann, wenn ein amerikanischer Staatsbürger mit deutschem letztem Wohnsitz in Deutschland belegene Wertpapiere oder Grundstücke vererbt.

Problemlösungen lassen sich dann oft nur im Einzelfall finden.

Ein amerikanisches Pflichtteilsrecht („Forced Heirship“) gibt es nicht, es ist in den USA, mit Ausnahme des Bundesstaates Louisiana, unbekannt.

Vielmehr gilt für den Erblasser („Decedent“) und Testamentserrichter („Testator“, „Testatrix“) uneingeschränkte Testierfreiheit („Freedom of Testatorship“).

Amerikanisches Erbrecht („Estate Law“, „Inheritance and Succession Law“) und amerikanisches Erbscheinsverfahrensrecht („Probate Law“, „Probate Proceedings“, „Administration Proceedings“) ist im Gegensatz zum deutschen Erbrecht und Nachlassverfahrensrecht fast ausschließlich auf Länderebene geregelt, also auf der Ebene der einzelnen amerikanischen Bundesstaaten mittels deren jeweiligen Landesrechts („State Law“), nicht aber durch amerikanisches Recht auf Bundesebene („Federal Law“).

So ist das materielle Erbrecht im amerikanischen Bundesstaat New York im New Yorker „Estate, Powers and Trusts Law“ („EPTL“) geregelt und das dortige Nachlassverfahrensrecht im entsprechenden New Yorker „Surrogate’s Court Procedure Act“ („SCPA“).

In den beiden bevölkerungsreichsten amerikanischen Bundesstaaten („States“), also in Kalifornien, gefolgt von Texas, ist das gesamte Erbrecht durch jeweils landesrechtliche Kodifizierungen geregelt, und zwar in Kalifornien durch den so genannten „California Probate Code“ und in Texas durch den so genannten „Texas Probate Code“.

Gleichwohl sind die einzelnen amerikanischen Bundesstaaten bestrebt, ihre erbrechtlichen Landesgesetzgebungen nach einem einheitlichen Mustergesetz hierzu, dem so genannten „Uniform Probate Code“, auszurichten und so inneramerikanische Abweichungen in Grenzen zu halten.

Für das Nachlassverfahren („Probate Proceedings“, „Administration Proceedings“) zuständig ist das jeweilige Landesgericht („State Court“) auf der Ebene des zuständigen Landkreises/Bezirkes („County“).

Im amerikanischen Bundesstaat New York ist dies der „Surrogate’s Court“ in jedem Landkreis/Bezirk („County“), im amerikanischen Bundesstaat Kalifornien der „Probate Court“ am „Superior Court“ in jedem Landkreis/Bezirk („County“).

Im amerikanischen Bundesstaat New York ist dies der „Surrogate’s Court“ in jedem Landkreis/Bezirk („County“).

Es handelt sich also um einen reinen Instanzenzug der Landesgerichte („State Courts“) und nicht der Bundesgerichte („U.S. Federal Courts“), deren aus Bezirksgerichten („U.S. Federal District Courts“), Revisionsgerichten („U.S. Federal Circuit Courts“) und dem amerikanischen Obersten Bundesgerichtshof („U.S. Supreme Court“) bestehender Instanzenzug für Nachlassverfahrensangelegenheiten nicht zuständig ist.

Wichtigster Unterschied zum deutschen Erbscheinsverfahrensrecht ist, dass das Verfügungsrecht über den Nachlass nicht unmittelbar dem Erben oder der Erbengemeinschaft zusteht.

Im amerikanischen Recht wird ein Erbe („Heir“) dementsprechend üblicherweise nur als Begünstigter („Beneficiary“) oder Ausschüttungsempfänger („Distributee“) bezeichnet und angesehen.

Der Nachlass wird im amerikanischen Recht vielmehr als separate rechtlich und wirtschaftlich selbstständige und eigenständige Vermögensmasse wie eine juristische Person („Separate Legal Entity“, „Corporate Entity“) betrachtet und behandelt.

Anstelle der Verwaltung durch den oder die Erben unterstellt ein amerikanisches Nachlassgericht („Probate Court“, „Surrogate’s Court“) jeden Nachlass, dessen Wert eine bestimmte Bagatellgrenze überschreitet, die im Bundesstaat New York beispielsweise 30.000,00 US-Dollar beträgt, stets einem Nachlassverwalter („Personal Representative of Estate“, „Executor of Estate“, „Administrator of Estate“, „Public Administrator of Estate“).

Diesem Nachlassverwalter steht dann das alleinige Verfügungsrecht über den Nachlass zu.

Ist der Nachlassverwalter bereits im Testament des Erblassers bestimmt, so wird er „Executor of Estate“ genannt bzw. „Executrix of Estate“ im Falle einer Nachlassverwalterin.

Ist kein Testament („Testamentary Will“ oder vereinfachend schlicht „Will“ genannt) vorhanden, handelt es sich also um einen Fall der gesetzlichen Erbfolge („Intestate Succession“) so wird der Nachlassverwalter „Administrator of Estate“ genannt bzw. „Administratix of Estate“ im Falle einer Nachlassverwalterin.

Falls kein anderweitiger „Executor of Estate“ oder „Administrator of Estate“ als Nachlassverwalter gefunden werden kann oder zur Übernahme des Amtes des Nachlassverwalters bereit ist, so wird hierzu ein auf der Ebene jedes Landkreises/Bezirkes („County“) bestellter „Public Administrator“ zum Nachlassverwalter ernannt.

Das amerikanische Nachlassgericht kann in dringenden Fällen auch einen vorläufigen Nachlassverwalter bzw. Sequester bestellen, der dann „Preliminary Administrator“ bzw. „Temporary Administrator“ genannt wird.

Funktional an Stelle der deutschen Erteilung eines Erbscheines an den Erben oder die Erbengemeinschaft steht in den USA die Ernennung des amerikanischen Nachlassverwalters durch das amerikanische Nachlassgericht („Probate Court“, „Surrogate’s Court“) mittels Erteilung der in etwa einem deutschem Testamentsvollstreckerzeugnis entsprechenden so genannten „Letters Testamentary“ (so im Falle der Bestellung eines bereits im Testament des Erblassers vorbestimmten „Executor of Estate“), der „Letters of Administration“ (im Falle der Bestellung eines „Administrator of Estate“), der „Letters of Preliminary Administration“ (im Falle der Bestellung eines „Preliminary Administrator of Estate“) oder der „Letters of Temporary Administration“ (im Falle der Bestellung eines „Temporary Administrator of Estate“).

Bedauerlicherweise werden deutsche Erben amerikanischer Nachlasskonten immer wieder überrascht und enttäuscht, wenn sie amerikanischen Banken zwecks Freigabe dort gehaltener amerikanischer Guthaben oder Wertpapiere eines deutschen Erblassers einen ihnen durch das deutsche Nachlassgericht bereits ausgestellten deutschen Erbschein vorlegen.

Denn amerikanische Banken erkennen einen deutschen Erbschein in den USA nicht an.

Vielmehr hindert die Vorlage eines deutschen Erbscheines amerikanische Banken nicht daran, von den deutschen Erben die Einleitung und den Abschluss eines vollständigen weiteren nunmehr amerikanischen Nachlassverfahrens („American Probate Proceedings“) vor dem für den Sitz der Bank örtlich zuständigen amerikanischen Nachlassgericht („Probate Court“) einschließlich der Bestellung eines obligaten amerikanischen Testamentsvollstreckers oder Nachlassverwalters („Personal Representative of Estate“) zu verlangen.

Auch im Falle eines bereits in einem anderem amerikanischen Bundesstaat („Sister State“) abgeschlossenen amerikanischen Nachlassverfahrens („American Probate Proceedings“) verlangen amerikanische Banken nämlich gleichermaßen eine solche Wiederholung des gesamten Nachlassverfahrens („Probate Proceedings“) vor dem für ihren Sitz örtlich zuständigen amerikanischen Nachlassgericht („Probate Court“) ihres eigenen amerikanischen Bundesstaates.

Dies gilt selbst dann, wenn der deutsche Erblasser – etwa weil er dies aus Gründen einer weltweiten Diversifizierung seiner Vermögensanlagen für sinnvoll hielt – nur ein einziges Konto bei einer amerikanischen Bank gehalten und dieses nicht rechtzeitig vor seinem Ableben noch zu seinen Lebzeiten aus den USA abgezogen hatte.

Einen gewissen Restnutzen entfaltet ein deutscher Erbschein in den USA allenfalls dann, wenn es dem deutschen Erben gelingt, den amerikanischen Nachlassrichter („Probate Judge“) davon zu überzeugen, dass es sich bei dem in Deutschland bereits abgeschlossenen Erbscheinsverfahren um das Haupt-Nachlassverfahren („Main Probate Proceedings“) handelt, so dass das jetzt von ihm, dem deutschen Erben, zusätzlich einzuleitende amerikanische Nachlassverfahren („American Probate Proceedings“) funktionell nur noch die Rolle eines sich hieran anschließenden Neben-Nachlassverfahrens („Ancillary Probate Proceedings“) einnimmt.

Um sich eine richterliche Meinung über die rechtliche Bedeutung des ihm regelmäßig gänzlich unbekannten deutschen Erbscheines bilden zu können, verlangt das amerikanische Nachlassgericht („American Probate Court“) hierzu üblicherweise die Vorlage einer entsprechenden englischsprachigen anwaltlichen Versicherung an Eides Statt („Affidavit“) eines doppelt, also sowohl in den USA als auch in Deutschland, zugelassenen Rechtsanwaltes.

Im Gegensatz zum deutschen Erbrecht fallen Oderkonten / Gemeinschaftskonten („Joint Accounts“) nach amerikanischem Nachlassrecht und Erbrecht nicht in den Nachlass („Estate“) und damit nicht in das Erbe.

Sie wachsen dem Vermögen eines überlebenden Kontoinhabers („Accountholder“) vielmehr unmittelbar und direkt an, ohne dass es hierzu der Einleitung eines amerikanischen Nachlassverfahrens („Probate Proceedings“) bedarf.

Auch die in den USA übliche Form der Testamentserrichtung unterscheidet sich wesentlich von einer deutschen Testamentserrichtung.

An Stelle der beiden deutschen Testamentsformen, also entweder notariell beurkundet oder eigenhändig, wird ein amerikanisches Testament üblicherweise vor Zeugen schriftlich errichtet, nämlich als so genanntes Zwei-Zeugen-Testament oder Drei-Zeugen-Testament.

Ob die Bezeugung des amerikanischen Testaments nun durch zwei oder drei Zeugen erforderlich ist, richtet sich dabei nach dem Recht des jeweiligen amerikanischen Bundesstaates, im amerikanischen Bundesstaat New York sind hierfür zwei Zeugen erforderlich und ausreichend.

Ein dem deutschen eigenhändigen Testament entsprechendes, also ein vom Erblasser vollständig handschriftlich geschriebenes handschriftliches Testament („Holographic Will“), gilt in den USA nur nach dem Recht einzelner, nicht aber aller Bundesstaaten.

So ist beispielsweise nach dem Recht des amerikanischen Bundesstaates New York ein solches vom Erblasser und Testamentserrichter selbst eigenhändig geschriebenes Testament („Holographic Will“) nicht gültig, es sei denn, es wird nach den Regeln der Anerkennung so genannter fremder Testamente („Foreign Wills“) als formgültig anerkannt (siehe unten).

Die USA und Deutschland erkennen die Formgültigkeit ihrer unterschiedlichen Testamentsformen gegenseitig jeweils weitgehend an.

Für die Anerkennung amerikanischer Testamente durch deutsche Nachlassgerichte gilt dies uneingeschränkt, denn die entsprechende Regelung des deutschen internationalen Privatrechts, nämlich Artikel 26 des deutschen Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch (EGBGB), lässt es für die Anerkennung der Formgültigkeit ausländischer Testamente in Deutschland ausreichen, wenn die letztwillige Verfügung entweder nach dem Recht des Staates, dem der Erblasser („Decedent“), also der Testamentserrichter („Testator“), zum Zeitpunkt der Testamentserrichtung oder seines Todes angehört hat, oder aber nach dem Recht des Ortes der Testamentserrichtung, nach dem Recht des Ortes, an dem der Erblasser zum Zeitpunkt der Testamentserrichtung seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hatte, formgültig ist.

Für Grundvermögen reicht es nach deutschem Recht aus, dass die Testamentserrichtung nach dem Recht des Belegenheitsortes des Grundvermögens formwirksam ist.

Umgekehrt werden auch deutsche Testamente von amerikanischen Nachlassgerichten in den meisten Fällen auch in den USA als formgültig anerkannt.

Denn sie unterfallen dort den Sonderregelungen der einzelnen amerikanischen Bundesstaaten für die Anerkennung fremder Testamente („Foreign Wills“), unter welchen Begriff auch die Testamente jeweils anderer amerikanischer Bundesstaaten („Sister States“) fallen.

So reicht es nach den Empfehlungen des Artikels 2-506 des landesweiten amerikanischen Mustergesetzes des „Uniform Probate Code“ für die Anerkennung eines fremden Testamentes als formgültig aus, wenn dieses entweder nach dem Recht des Ortes seiner Errichtung zum Zeitpunkt seiner Errichtung („law at the time of execution of the place where the will is executed“) oder nach dem Recht des Wohnsitzes, des gewöhnlichen Aufenthaltes oder der Staatsangehörigkeit des Testamentserrichters zum Zeitpunkt der Testamentserrichtung oder seines Todes („law of the place where at the time of execution or at the time of death the testator is domiciled, has a place of abode or is a national“) formgültig errichtet ist.

Dieser Empfehlung ist zum Beispiel die Kodifizierung des Landeserbrechts des amerikanischen Bundesstaates New York, nämlich das oben bereits genannte „Estate, Powers and Trusts Law“ („EPTL“), insoweit gefolgt, als es im dortigen Artikel 3-5.1(c),(d) fremde Testamente („Foreign Wills“) dann als auch in New York formgültig anerkennt, wenn sie entweder nach dem zum Zeitpunkt ihrer Errichtung am Ort ihrer Errichtung geltenden Recht oder nach dem zum Zeitpunkt ihrer Errichtung oder des Todes des Testamentserrichters an seinem Wohnsitz geltenden Recht formgültig errichtet sind.

Die Anfechtung eines Testamentes ist im amerikanischen Recht im Gegensatz zum deutschen Recht nicht nur wegen Irrtums („Mistake“) des Erblassers, sondern auch wegen bloßer „unerlaubter Einflussnahme“ („Undue Influence“) auf ihn zulässig.

Auch eine Ausschlagung seiner Begünstigung durch einen amerikanischen Nachlass („Renunciation“, „Disclaimer“, „Waiver“) ist für einen testamentarisch oder in gesetzlicher Erbfolge Begünstigten möglich.

Diese Frist für eine Testamentsausschlagung richtet sich nach dem Landesrecht des jeweiligen amerikanischen Bundesstaates und beträgt beispielsweise in den amerikanischen Bundesstaaten New York und Kalifornien neun Monate nach dem Erbfall.

Auch hinsichtlich der Erbschaftssteuer/Nachlasssteuer gibt es einen fundamentalen Unterschied.

Denn an Stelle der deutschen getrennten Besteuerung eines jeden Erben, Vermächtnisnehmers oder sonst durch einen Erbfall Begünstigten wird in den USA nur der Nachlass insgesamt einer so genannten Nachlassteuer („Estate Tax“) unterworfen, also gleichsam einer Vermögensteuer auf das Vermögen des Erblassers zum Zeitpunkt seines Todes.

Freibeträge und progressive Steuertabellen gelten dabei also nur pro Gesamtnachlass und nicht pro Erben oder Vermächtnisnehmer.

Wesentlicher Unterschied der amerikanischen Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) im Vergleich zur deutschen Erbschaftsteuer ist weiterhin, dass die amerikanischen Freibeträge im Vergleich zu den deutschen Freibeträgen ungewöhnlich hoch sind.

Durch den in den USA am 18. Dezember 2010 in Kraft getretenen „Tax Relief, Unemployment Insurance Reauthorization, and Job Creation Act“ („Tax Relief Act“) vom 17. Dezember 2010 wurden die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) und die amerikanische Bundes-Schenkungsteuer („Federal Gift Tax“) in wesentlichen Teilen reformiert und die steuerlichen Belastungen durch diese beiden Steuern erheblich vermindert.

Mit Wirkung zum 1. Januar 2011 wurden dabei sowohl der allgemeine Freibetrag („General Exemption“) für die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) von zuletzt US-Dollar 3.500.000,00 um US-Dollar 1.500.000,00 auf jetzt in 2015 US-Dollar 5.430.000,00 angehoben als auch der auf einen den Freibetrag übersteigenden Nachlass-Nettowert zur Anwendung kommende Höchststeuersatz von zuvor 45 % um 10 % auf jetzt 35 % abgesenkt.

Dasselbe gilt für den Höchststeuersatz der amerikanischen Bundes-Schenkungsteuer („Federal Gift Tax“), der ebenfalls von zuvor 45 % um 10 % auf nunmehr 35 % abgesenkt wurde.

Gleichzeitig wurde ebenfalls mit Wirkung zum 1. Januar 2011 der bisher separate allgemeine Freibetrag für die amerikanische Bundes-Schenkungsteuer („Unified Credit against Gift Tax“) von bisher US-Dollar 1.000.000,00 jetzt mit dem allgemeinen Freibetrag („General Exemption“) für die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) vereint und in diesen aufgenommen („Unified Estate and Gift Tax Exemption“).

Dieser neue kombinierte und einheitliche Freibetrag für die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) und die amerikanische Bundes-Schenkungsteuer („Federal Gift Tax“) von US-Dollar 5.000.000,00 wird für Erbfälle des Jahres 2012 gleichzeitig inflationsindexiert angehoben.

Neu ist weiterhin die Übertragbarkeit („Portability“) des für den Nachlass und die Summe der lebzeitigen Schenkungen des vorversterbenden Ehegatten („Predeased Spouse“) nicht verbrauchten allgemeinen Freibetrages („Unified Estate and Gift Tax Exemption“) von inzwischen in 2015 US-Dollar 5.430.000,00 auf den Nachlass und die Summe der lebzeitigen Schenkungen des nachversterbenden Ehegatten („Surviving Spouse“), so dass Ehepaaren letztlich ein Freibetrag in doppelter Höhe des einfachen Freibetrages, also in Höhe von insgesamt US-Dollar 10.860.000,00, zusteht.

Aufgrund einer bis zur Verabschiedung des „Tax Relief Act“ vom 17. Dezember 2010 im amerikanischen Kongress („Congress“) andauernden politischen Patt-Situation zwischen den derzeit den amerikanischen Präsidenten Barack Obama stellenden Demokraten („Democrats“) einerseits und den dessen Vorgänger George W. Bush gestellt habenden Republikanern („Republicans“) andererseits war es zuvor faktisch zu einer Suspendierung der Erhebung der amerikanischen Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) auf Erbfälle aus dem Jahre 2010 und damit zu einer Lücke in der Besteuerung dieser Erbfällen gekommen.

Die rechtliche Problematik einer möglicherweise rechtlich unzulässigen Rückwirkung („Retroactive Application“) des „Tax Relief Act“ vom 17. Dezember 2010 auf Erbfälle des Jahres 2010 wurde von den beiden im amerikanischen Bundeskongress („Federal Congress“) vertretenen Parteien gesetzgeberisch dann im Wege eines politischen Kompromisses umschifft und gelöst.

So kann der Nachlassverwalter („Executor of Estate“, „Administrator of Estate“, „Personal Representative of Estate“) nun für diese Erbfälle aus dem Kalenderjahr 2010 den jeweiligen Nachlass wieder aus dem Geltungsbereich des neuen amerikanischen Bundes-Nachlasssteuerrechts („Federal Estate Tax Law“) herausoptieren, er hat dieses steuerliche Wahlrecht dann bis spätestens zum 17. September 2011 auszuüben.

Der Preis für dieses Herausoptieren aus der Erhebung der amerikanischen Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) auf solche Alt-Erbfälle des Jahres 2010 wird dann auf der Seite der amerikanischen Bundes-Einkommensteuer („Federal Income Tax“) zu zahlen sein.

Diesen einkommensteuerlichen Preis wird dann nämlich der Rechtsnachfolger des Erblassers („Decedent“) zu zahlen haben, und zwar in Form einer nachteiligen und unerwünschten einkommensteuerlichen Zwangsfortführung der regelmäßig niedrigeren Buchwerte des Erblassers („Decedent“) („Carryover Basis“) und damit seiner höheren zukünftigen Einkommensteuerbelastung mittels Versteuerung der bis zum Zeitpunkt des Erbfalles bereits gebildeten stillen Reserven bei einem späteren Verkauf dieses Vermögens in Form der dann entsprechend höher ausfallenden amerikanischen Wertzuwachssteuer („Capital Gains Tax“).

Unterlässt hingegen der Nachlassverwalter („Executor of Estate“, „Administrator of Estate“, „Personal Representative of Estate“) hinsichtlich solcher Alt-Erbfälle aus dem Kalenderjahr 2010 diese ihm bis zum 17. September 2011 mögliche Optionsausübung für eine Nichterhebung amerikanischer Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) auf den Nachlass, so unterwirft er diese Alt-Erbfälle aus dem Kalenderjahr 2010 damit dann automatisch der Erhebung der amerikanischen Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) nach neuem Recht.

Einkommensteuerlich bringt dies dem Rechtsnachfolger des Erblassers („Decedent“) freilich den Vorteil und wird dies letztlich dadurch belohnt, dass er einkommensteuerlich dann die erwünschte, allen Beteiligten aus dem bisherigen Einkommensteuerrecht bei Erbfällen ohnehin vertraute und auch nach neuem Recht unverändert fortgeltende Buchwertanhebung auf die aktuellen Verkehrswerte zum Zeitpunkt des Erbfalles („Stepup Basis“) erhält und bei einem späteren Verkauf dieses Vermögens die darin bis zum Zeitpunkt des Erbfalles bereits gebildeten stillen Reserven insoweit dann eben nicht mehr der amerikanischem Wertzuwachssteuer („Capital Gains Tax“) zu unterwerfen haben wird.

Durch den in den USA zu Anfang des Jahres 2013 in Kraft getretenen “Act to Extend Certain Tax Relief Provisions Enacted in 2001 and 2003, and to Provide for Expedited Consideration for a Bill Providing for Comprehensive Tax Reform, and for Other Purposes“ („American Taxpayer Relief Act of 2012“) ist auch die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) erneut modifiziert worden.

Der allgemeine Freibetrag („General Exemption“) für die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) von bisher US-Dollar 5.000.000,00 wurde dabei festgeschrieben und gleichzeitig erneut inflationsindexiert, zusammen mit dieser Inflationsindexierung beträgt er derzeit im Jahre 2015 US-Dollar 5.430.000,00.

Gleichzeitig wurde der Steuersatz für die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) von zuletzt 35 % um 5 % auf nunmehr 40 % angehoben.

Für den Nachlass eines Nichtamerikaners in den USA ohne amerikanische Daueraufenthaltsgenehmigung („Residence Permit“, „Green Card“), also für einen so genannten „Non-Resident Alien“, ist der amerikanische allgemeine Freibetrag für die Erhebung amerikanischer Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) deutlich niedriger und beträgt nur 60.000,00 US-Dollar.

Alternativ zum vorstehend genannten amerikanischen allgemeinen Ausländerfreibetrag bei der amerikanischen Nachlasssteuer/Erbschaftsteuer („Federal Estate Tax“) von lediglich 60.000,00 US-Dollar gilt für den Nachlass eines in den USA nicht ansässigen Nicht-Amerikaners („Non-Resident Alien“), sofern es sich um den Nachlass eines zuletzt in Deutschland ansässig gewesenen Erblassers („Decedent“) handelt, der allgemeine amerikanische Inländer-Freibetrag („General Exemption“) von in 2015 5.430.000,00 USD-Dollar anteilig („pro rata“), sofern dieser jeweilige Anteil 60.000,00 US-Dollar übersteigt.

Beträgt also beispielsweise der Brutto-Wert des gesamten in den USA belegenen Nachlassvermögens 50 % des Brutto-Wertes des gesamten weltweiten Nachlassvermögens eines in den USA nicht ansässigen Nicht-Amerikaners („Non-Resident Alien“) mit letztem Wohnsitz in Deutschland, so wird für die amerikanische Nachlasssteuer/Erbschaftsteuer („Federal Estate Tax“) hier ein anteiliger („pro rata“) allgemeiner amerikanischer Inländer-Freibetrag („General Exemption“) in Höhe von eben diesen 50 % von in 2015 5.430.000,00 USD-Dollar = 2.715.000,00 USD-Dollar gewährt und nicht etwa der niedrigere allgemeine Ausländerfreibetrag der amerikanischen Nachlasssteuer/Erbschaftsteuer von lediglich 60.000,00 US-Dollar, welcher dann durch den höheren anteiligen („pro rata“) Inländer-Freibetrag („General Exemption“) von in diesem Falle 2.715.000,00 USD-Dollar ersetzt wird.

Die Frist zur Abgabe der amerikanischen Steuererklärung „Form 706“ für die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) beträgt neun Monate nach dem Erbfall.

Neben der amerikanischen Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) wird in den meisten amerikanischen Bundesstaaten auch noch eine separate amerikanische Landes-Nachlasssteuer („State Estate Tax“) erhoben.

Auch hier beträgt die Frist zur Abgabe der Landes-Nachlasssteuererklärung beispielsweise des amerikanischen Bundesstaates New York „New York State Estate Tax Return ET-90“ neun Monate nach dem Erbfall.

Auch für diese amerikanische Landes-Nachlasssteuer der amerikanischen Bundesstaaten wird üblicherweise ein Freibetrag gewährt.

Dieser Freibetrag ist beispielsweise im amerikanischen Bundesstaat New York 1.000.000,00 US-Dollar und gilt unabhängig von den Freibeträgen und Höchstanrechnungsbeträgen der amerikanischen Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“).

Der Höchststeuersatz dieser Landes-Nachlasssteuer („State Estate Tax“) beträgt beispielsweise im amerikanischen Bundesstaat New York 16 % und wird auf die amerikanische Bundes-Nachlasssteuer („Federal Estate Tax“) für Erbfälle ab einschließlich dem Jahre 2005 nicht mehr angerechnet, sondern wird seither zusätzlich zu dieser erhoben.

Damit beträgt der Spitzensteuersatz amerikanischer Nachlasssteuer („Estate Tax“) beispielsweise für einen nach dem Recht des amerikanischen Bundesstaates New York der dortigen Landes-Nachlassbesteuerung unterworfenen Erbfall ab dem Jahre 2013 (40 % + 16 % =) 56 %.

Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung durch deutsche Erbschaftsteuer einerseits und amerikanische Bundes- und Landesnachlasssteuer andererseits gibt es ein eigenes deutsch-amerikanisches Erbschaft- und Schenkungsteuer- Doppelbesteuerungsabkommen („American-German Estate and Inheritance Tax Treaty“) vom 3. Dezember 1980 (ErbSt-DBA USA).

Einer dessen wichtigster Artikel ist der dortige Artikel 4 Absatz 2, der die Zuweisung des steuerlichen Wohnsitzes („Fiscal Domicile“, „Tax Residence“) natürlicher Personen zwischen den USA und Deutschland im Falle einer Doppelansässigkeit des Erblassers in beiden Staaten nach einem mehrstufigen Test-Schema regelt.

Danach geht das Recht der unbeschränkten Besteuerung von Erbschaft und Nachlass im Falle der Doppelansässigkeit des Erblassers in beiden Staaten, USA und Deutschland, zunächst an den Staat des „stärkeren“ Wohnsitzes, nämlich den Staat der „ständigen Wohnstätte“ („Permanent Home“) des Erblassers, im Falle von zwei „ständigen Wohnstätten“ („Permanent Homes“) des Erblassers oder keiner solchen an den Staat des „Mittelpunktes der Lebensinteressen“ („Center of Vital Interests“), im Falle der Unbestimmbarkeit eines solchen „Mittelpunktes der Lebensinteressen“ („Center of Vital Interests“) an den Staat des „gewöhnlichen Aufenthalts“ („Permanent Abode“) des Erblassers und im Falle von zwei „gewöhnlichen Aufenthalten“ („Permanent Abodes“) oder keinem solchen an den Staat der Staatsgehörigkeit („Citizenship“) des Erblassers.

War der Erblasser schließlich sowohl amerikanischer Staatsangehöriger als auch deutscher Staatsangehöriger oder weder amerikanischer noch deutscher Staatsangehöriger, so haben beide Staaten hierüber in ein so genanntes Verständigungsverfahren einzutreten.

Die Bestimmung des steuerlichen Wohnsitzes gemäß Art. 4 ErbSt-DBA USA folgt weitgehend den entsprechenden Musterabkommen der OECD („Organization for Economic Co-operation and Development“).

Dabei ist zu beachten, dass es jeweils getrennte OECD-Musterabkommen sowohl für Bereich der Einkommensteuer als auch für den Bereich der Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuer gibt.

Das aktuelle OECD-Musterabkommen (Erbschaftsteuer) stammt aus dem Jahre 1982 (OECD-MA/ErbSt 1982).

Das vorangehende, dem Doppelbesteuerungsabkommen 1980 in seiner aktuellen Fassung vom 30. August 1999 (ErbSt-DBA USA 1980) zugrunde liegende OECD-Musterabkommen (Erbschaftsteuer) stammt aus dem Jahre 1966 (OECD-MA/ErbSt 1966).

Das OECD-Musterabkommen (Einkommensteuer) 2008 (OECD-MA/ESt 2008) ist jünger und datiert auf das Jahr 2008.

Das vorangehende OECD-MA/ESt stammt aus dem Jahre 2003.

Das ESt-DBA USA vom 1. Juni 2006 basiert daher noch auf diesem OECD-MA/ESt 2008 sowie auf dem eigenen Musterabkommen der USA aus den Jahren 1996 und 2006.

In den meisten Fällen entscheidet sich die Frage, ob das Recht der unbeschränkten Erhebung von Erbschaftsteuer, Nachlasssteuer und Schenkungsteuer gemäß Art. 4 ErbSt-DBA USA den USA oder Deutschland zufällt, anhand der Bestimmung des „Mittelpunktes der Lebensinteressen“ („Center of Vital Interests“).

Abgrenzungskriterien im Rahmen der Bestimmung dieses „Mittelpunktes der Lebensinteressen“ („Center of Vital Interests“) sind dabei beispielsweise die familiären Beziehungen (gemeinsame Haushaltsführung, Besuchsreisen, Ferienreisen), die gesellschaftlichen Beziehungen (Mitgliedschaft in religiösen Vereinigungen, Freundeskreis, (Registrierung als Wähler in den USA („Voter Registration“), Teilnahme an politischen Wahlen, Parteimitgliedschaften) und die Teilnahme am kulturellen Leben in den USA und in Deutschland.

Im Zweifel wiegen dabei die persönlichen Beziehungen („Personal Relations“) stärker als die wirtschaftlichen Beziehungen („Economic Relations“) (vgl. OECD-Musterkommentar (OECD-MK) Art. 4 Nr. 15 Satz 3 am Ende).

Die hierzu bisher ergangene deutsche höchstrichterliche Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) beruht auf drei inzwischen bereits mehrere Jahrzehnte zurückliegenden Grundsatzurteilen aus den Jahren 1991, 1985 und 1971 (vgl. BFH-Urteil vom 31. Oktober 1991, Aktenzeichen: I R 24/89, Bundes-Steuerblatt (BStBl.) II 1991, S. 562, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinzanzhofes (BFHE) 163, S. 411; BFH-Urteil vom 23. Oktober 1985, Aktenzeichen: I R 274/ 82, BStBl. II 1986, S. 133, BFHE 145, S. 48; BFH-Urteil vom 23. Juli 1971, Aktenzeichen: III R 60/70, BStBl. III 1971, S. 758, BFHE 103, S. 82).

Eine spezielle Zuweisung des Rechtes auf unbeschränkte Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungsbesteuerung an das Land der Staatsangehörigkeit eines amerikanischen oder deutschen Erblassers oder Schenkers trifft Art. 4 Abs. 3 ErbSt-DBA USA für eine jeweils nicht länger als 10 Jahre erfolgte Wohnsitzverlegung von den USA nach Deutschland oder von Deutschland in die USA.

In diesen Fällen verbleibt das Recht auf unbeschränkte Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungsbesteuerung beim Heimatland dieser Person (sogenannte erweiterte Staatsangehörigkeitsrechtsbesteuerung).

Diese erweiterte Wohnsitzbestimmung nach Art. 4 Abs. 3 ErbSt-DBA USA geht dabei der allgemeinen differenzierenderen Wohnsitzbestimmung nach Art. 4 Abs. 2 ErbSt-DBA USA vor und ersetzt diese.

Soweit der Wortlaut des Art. 4 ErbSt-DBA USA identisch mit dem Wortlaut des Art. 4 ESt-DBA USA ist, kann insoweit auch die Rechtslage nach dem ESt-DBA USA für Zwecke der Auslegung des ErbSt-DBA USA ergänzend herangezogen werden, was insbesondere für Art. 4 Absätze 1 und 2 beider Abkommen von Bedeutung ist.

So besteht nach dem gemeinsamen Protokoll der USA und Deutschlands zu Art. 4 Abs. 1 ESt-DBA USA eine abkommensrechtliche steuerliche Ansässigkeit in den USA nicht etwa schon alleine deshalb, weil der Erblasser oder Erbe Inhaber einer amerikanischen Daueraufenthaltserlaubnis („Residence Permit“, „Green Card“) ist.

Eine amerikanische „Green Card“ ist daher in jedem Falle, also auch für Zwecke der Erhebung von Erbschaftssteuer, Nachlasssteuer und Schenkungssteuer in deutsch-amerikanischen Doppelansässigkeitsfällen, lediglich ein Indiz für eine steuerliche Ansässigkeit in den USA im Sinne der Art. 4 ESt-DBA USA und Art. 4 ErbSt-DBA USA, aus der Innehabung einer solchen amerikanischen „Green Card“ kann somit nicht zwingend auf einen amerikanischen steuerlichen Wohnsitz eines Erblassers geschlossen werden.